معيار المحاسبة الدولي (IAS 8) السياسات المحاسبية والتغيرات في التقديرات المحاسبية والأخطاء

معيار المحاسبة الدولي (IAS 8) السياسات المحاسبية والتغيرات في التقديرات المحاسبية والأخطاء. يهدف المعيار المحاسبي الدولي رقم (8) إلى تعزيز مدى موثوقية وملائمة البيانات المالية للوحدة الاقتصادية، وإمكانية القابلية للمقارنة مع تلك البيانات خلال الفترات (الزمن) المختلفة ومع بيانات الوحدات الاقتصادية الأخرى.

معيار المحاسبة الدولي (IAS 8) السياسات المحاسبية والتغيرات في التقديرات المحاسبية والأخطاء

الهدف الرئيسي للمعيار المحاسبي الدولي رقم (8) لتعزيز مدى موثوقية وملائمة البيانات المالية للوحدة الاقتصادية، وإمكانية القابلية للمقارنة مع تلك البيانات خلال الفترات (الزمن) المختلفة ومع بيانات الوحدات الاقتصادية الأخرى.

نطاق المعيار:

يطبق هذا المعيار في ثلاث مجالات:

1. عند اختيار الوحدة الاقتصادية سياسة محاسبية معينة وتطبيق السياسات المحاسبية.
2. عند المحاسبة عن تغييرات في السياسات المحاسبية.
3. عن التغييرات في التقديرات المحاسبية وتصحيح أخطاء الفترات السابقة، بينما معالجة تصحيح أخطاء الفترات السابقة عن الآثار الضريبية والتسويات الخاصة بتطبيق التغييرات في السياسات المحاسبية فقد تضمنها معيار المحاسبة الدولي رقم "١٢" ضريبة الدخل.

المصطلحات كما أوردها المعيار السياسات المحاسبية: 

السياسات المحاسبية:

هي مبادئ وأسس محددة وقواعد واتفاقيات وممارسات تقوم الوحدة الاقتصادية بتطبيقها عند إعداد وتقديم البيانات المالية.

التغير في التقدير المحاسبي:

هو تعديل القيمة الدفترية المسجلة لأي أصل ما أو التزام أو تعديل قيمة (مقدار) الاستهلاك الدوري لأي أصل، وينشأ نتيجة لتقييم وتقدير الموقف (الوضع) الحالي والمنافع والالتزامات المستقبلية المتوقعة والمرتبطة بالأصول والالتزامات، بينما ينشأ (ينتج) التغيير في التقديرات المحاسبية بناء على البيانات والتطورات الجديدة والمعلومات وعلية فلا تعتبر هذه التغييرات تصحيح لأخطاء.

المعايير الدولية لإعداد التقارير المالية

هي معايير وتفسيرات أصدرها (اعتمدها) (adopted) مجلس معايير المحاسبة الدولية (IASB) وتحتوي على ما يلي: 

1. المعايير الدولية لإعداد التقارير المالية -ومختصرها بالإنجليزية (I-F-R-S) 
2. معايير المحاسبة الدولية -ومختصرها بالإنجليزية (I-A-S)
3. تفسيرات (المعايير الدولية) لإعداد التقارير المالية -ومختصرها بالإنجليزية (I-F-R-I-C)

أخطاء الفترة السابقة:

هي عبارة عن تحريفات أو حذف أو أخطاء في البيانات المالية للوحدة الاقتصادية عن فترة أو فترات سابقة والتي تنشأ نتيجة عن الإخفاق (عدم القدرة) في استعمال، أو سوء استخدام المعلومات الموثوقة التي كانت متوفرة عند إصدار البيانات المالية، وكانت تلك المعلومات متوفرة (متاحة) وكان يتوقع بدرجة معقولة الحصول على تلك المعلومات وأخذها بعين الاعتبار في إعداد وعرض البيانات لتلك الفترة. وتحتوي تلك الأخطاء على تأثيرات أخطاء حسابية وأخطاء في تطبيق السياسيات المحاسبية أو سوء تفسير الحقائق والغش والتدليس.

التطبيق بأثر رجعى(Retrospective application): 

يعرف الأثر الرجعي بتطبيق سياسة محاسبية جديدة على المعاملات والأحداث والظروف الأخرى كما لو كانت هذه السياسة مطبقة بصفة أو يشكل مستمرة.

إعادة الإثبات (إعادة الصياغة) بأثر رجعى (Retrospective restatement): 

يعرف إعادة الإثبات (إعادة الصياغة) بأثر رجعى بتصحيح الاعتراف والإثبات والقياس (التحديد) والإفصاح عن قيم أو مبالغ عناصر أو بنود القوائم المالية كما لو أن خطأ الفترة السابقة لم يحدث أبدا.

تعذر (غير قابل) التطبيق: 

يعرف تعذر (غير قابل) التطبيق بأنه أحد المتطلبات، أو الإيفاء بشرط ما غير عملي عندما يتعذر على الوحدة الاقتصادية تطبيق هذا الأمر بعد القيام بجهود معقولة بهذا الخصوص، ولفترة معينة سابقة قد يكون من المتعذر تطبيق التغيير في السياسة المحاسبية بأثر رجعى أو القيام بإعادة الإثبات بأثر رجعى لتصحيح أي خطأ وذلك كما في أحد الحالات الآتية:

عدم تحديد تأثيرات التطبيق بأثر رجعى أو إعادة الإثبات بأثر رجعى.

إذا تطلب التطبيق أو إعادة الإثبات بأثر رجعى توفر (وجود) افتراضات عما كانت عليه نية الوحدة الاقتصادية في هذه الفترة.

إذا تطلب التطبيق أو إعادة الإثبات بأثر رجعى إعداد تقديرات جوهرية مهمة للمبالغ أو القيم تعذر تمييز المعلومات المتعلقة بهذه التقديرات عن غيرها من المعلومات بصورة موضوعية بحيث:

تقدم هذه المعلومات أدلة عن الظروف التي كانت قائمة في تاريخ إثبات أو قياس أو الإفصاح عن هذه المبالغ.

عندما يكون من الممكن إتاحة هذه المعلومات (اعتماد إصدار القوائم المالية عن الفترة السابقة).

التطبيق اللاحق (المستقبلي):

التطبيق اللاحق للتغيير في السياسة المحاسبية والاعتراف بتأثير التغيير في التقديرات المحاسبية يتمثل على الترتيب فيما يلي:

عندما يتم تطبيق سياسة محاسبية جديدة على الأحداث والمعاملات والظروف الأخرى التي تتولد بعد تاريخ تغيير السياسة المحاسبية.

الاعتراف بتأثير التغير في التقديرات المحاسبية في الفترات الحالية واللاحقة (المستقبلية) المتأثرة بالتغيير فقط، ويتم تقييم ما إذا كان للخطأ الناتج عن التحريف أو السهو تأثير على القرارات الاقتصادية لمستخدمي القوائم المالية، ومن ثم يكون الخطأ أو التحريف جوهري، فإن الأمر يتطلب أن نأخذ في الاعتبار السمات التي يتميز بها هؤلاء المستخدمين.

التفرقة بين السياسات المحاسبية والتقديرات المحاسبية:

حسب ما أوردة المعيار المحاسبي الدولي رقم "٨" السياسات المحاسبية بأنها" هي المبادئ والقواعد والأسس والممارسات التي تقوم الوحدة الاقتصادية بتطبيقها عند إعداد وتقديم البيانات المالية". وبصفة محددة فإن المعيار يعتبر أن التغيير في أساس القياس هو تغيير في السياسة المحاسبية وليس تغييراً في التقديرات المحاسبية، وعلى سبيل المثال التكلفة التاريخية-القيمة العادلة-القيمة الحالية القابلة للتحقق.

 أما التغييرات في التقديرات المحاسبية فيحددها المعيار بأنها: تعديل القيمة الدفترية لأي أصل أو التزام أو تعديل قيمة الاستهلاك الدوري لأي أصل". بالإضافة إلى أن التغيرات في التقديرات ترتبط بحدوث تعديلات (تسويات) في الالتزامات المرتبطة بالأصول والالتزامات والوضع الحالي والمنافع المستقبلية المتوقعة، ويتولد التغيير في التقديرات المحاسبية من المعلومات والتطورات الجديدة وبالتالي فلا تعد هذه التغييرات تصحيحاً لأخطاء. ويبين المعيار أمثلة عن هذه التغيرات في التقديرات مثل تقديرات الديون المعدومة والعمر الإنتاجي للأصل الثابت أو النمط المتوقع لاستهلاك المنافع المتوقعة من الأصل.

(عدم القدرة) على التفرقة بين التغييرات في السياسات والتغييرات في التقديرات

 عندما يكون من الصعب التمييز بين تغيير في السياسة المحاسبية وتغيير في التقدير المحاسبي، يتطلب المعيار معاملة التغيير كتغيير في التقديرات المحاسبية.

الجزء الأول: السياسات المحاسبية:

يمكن تحديد القواعد والأسس بشأن التغييرات في السياسات المحاسبية وفق المعيار المحاسبي الدولي رقم (8) ووصفها بأنها السياسات المحاسبية بأنها المبادئ والأسس والقواعد والممارسات التي تقوم الوحدة الاقتصادية بتطبيقها عند إعداد وتقديم البيانات المالية.

وتحدد السياسات المحاسبية أو السياسات المطبقة على البنود عن طريق

تطبيق المعايير الدولية لإعداد التقارير المالية (نصوص المعايير).

الإرشادات التي تصدر عن مجلس معايير المحاسبة الدولية، حيث تبين تلك الإرشادات ما إذا كانت إلزامية أم لا، فالإرشادات التي تشكل جزء أساسي من معايير المحاسبة الدولية تعتبر إلزامية، أما الإرشادات التي لا تشكل جزء أساسي من المعايير فلا تعتبر إلزامية.

حالة عدم وجود معيار محاسبي دولي أو تفسير للتطبيق في هذه الحالة على الإدارة أن تستخدم أحكامها وتقديرها لوضع تطبيق سياسة محاسبية تؤدى إلى معلومات توصف بأنها:

 ملائمة لاحتياجات مستخدمي القوائم المالية لاتخاذ القرارات الاقتصادية.

موثوقة من حيث أن البيانات المالية: -تمثل الوضع المالي والأداء المالي والتدفقات النقدية بصدق. - تعكس الجوهر الاقتصادي للمعاملات والأحداث والظروف الأخرى وطبيعة هذه المعاملات، وليس مجرد الشكل القانوني. -حيادية (خالية من التحيز) -حكيمة -كاملة من كافة جوانبها الهامة. ويمكن للإدارة أن تطبق سياسة محاسبية من أحدث الإصدارات الصادرة من هيئة مهنية تصدر معايير محاسبية وتستخدم إطار مماثل عند إصدارها لمعاييرها. وإذا تم حدوث تعديل في هذا الإصدار واختارت المنشأة تغيير سياستها المحاسبية فإن هذا التغيير يعامل ويفصح عنه تغيير طوعي في السياسات المحاسبية.

ثانيا ثبات السياسات المحاسبية: 

تقوم الوحدة الاقتصادية باختيار وتطبيق سياستها المحاسبية بثبات باستمرار فيما يخص المعاملات المتماثلة، والأحداث والظروف الأخرى إذا لم يكون هناك معيار محدد يشترط أو يفسر بقبول تصنيف (تبويب) البنود وفقاً لسياسات مختلفة مناسبة. وإذا ما سمح أو تطلب هذا المعيار أو التفسير مثل هذا التبويب يتم اختيار السياسة المحاسبية المناسبة وتطبيقها بشكل ثابت ومستمر.

 ثالثا متى يسمح للوحدة الاقتصادية بالتغيير في السياسات المحاسبية: 

يجب أن تتوفر لدى مستخدمو القوائم المالية القدرة على مقارنة القوائم المالية لعدد من الفترات الزمنية (الحالية والسابقة) للوحدة الاقتصادية، والتعرف على تدفقاتها النقدية وموقفها المالي وأدائها المالي.

ومن الواجب بل من الضرورة تطبيق نفس السياسات المحاسبية في هذه الفترات الزمنية المختلفة ما لم يستوفى التغيير في السياسات المحاسبية الأسس والاشتراطات التالي ذكرها:

 إذا طلب أي معيار أو تفسير إجراء هذا التغيير.

إذا كان مثل هذا التغيير يفضي إلى قوائم مالية تقدم معلومات موثوق بها وملائمة عن تأثير الأحداث والمعاملات الأخرى على الميزانية العمومية (المركز المالي) أو التدفقات النقدية أو الأداء المالي للوحدة الاقتصادية.

رابعا ما لا يعتبر تغييراً في السياسات المحاسبية وفقا لمعيار المحاسبة الدولي رقم "٨" لا يعتبر ما يلي تغييراً في السياسة المحاسبية: 

 عند تطبيق الوحدة الاقتصادية سياسة محاسبية لمعاملات أو ظروف أو أحداث أخرى تختلف جوهريا عن المعاملات السابقة.

عند تطبيق الوحدة الاقتصادية لسياسة محاسبية جديدة على معاملات أو ظروف أو أحداث أخرى لم تحدث من قبل أو كانت غير ذات أهمية نسبية.

خامسا تطبيق التغييرات في السياسات المحاسبية:

يتطلب المعيار المحاسبي الدولي رقم "٨" تطبيق التغيير في السياسة المحاسبية بأثر رجعي، مع الأخذ بالحسبان ما يلي:

مصادر التغيرات في السياسات المحاسبية: يحدد المعيار التغييرات في السياسات المحاسبية التي تنشأ من ثلاثة مصادر، وهي:

عند تغيير في السياسة المحاسبية نتيجة تطبيق الوحدة الاقتصادية لأول مرة لأي معيار محاسبي دولي أو تفسير، ويتوجب على الوحدة الاقتصادية تطبيق المحاسبة عن مثل هذه التغييرات لو حدثت في هذا المعيار أو التفسير.

عند تغيير سياسة محاسبية مزامنة مع تطبيق الوحدة الاقتصادية لأول مرة لأي معيار أو تفسير لا يتضمن أحكام انتقالية معينة (محددة) تطبق على هذا التغيير.

تغيير سياسة محاسبية بشكل طوعي. وفي الحالتين الأخيرتين من الضروري يطبق التغيير في السياسة المحاسبية بأثر رجعي، أي يطبق على المعاملات والأحداث والظروف الأخرى كما لو كان مطبق دائما.

ملاحظة: تعتبر الفقرة "٢٠" من المعيار رقم "٨" أنه "لأغراض هذا المعيار فإن التطبيق المبكر للمعيار أو تفسير ما لا يعد تغيير طوعي في سياسة محاسبية". 

بينما في حالة عدم توفر (وجود) معيار محاسبي دولي تلجأ الوحدة الاقتصادية إلى طريقة أخرى معينة أو محددة بموجب هذا المعيار وهذا التغيير يعامل ويفصح عنه تغير طوعي في السياسات المحاسبية.

التطبيق بأثر رجعى:

عند تطبيق أي تغيير في السياسة المحاسبية بأثر رجعي طبقاً للفقرات السابقة، تقوم الوحدة الاقتصادية بتعديل (بتسوية) رصيد أول الفترة لبنود حقوق الملكية المتأثر فقط، وعن أقرب مدة سابقة يتم عرضها، وذلك مبالغ المقارنة الأخرى المفصح عنها عن آل فترة سابقة يتم عرضها ;ما لو كانت السياسة المحاسبية يتم تطبيقها بصفة مستمرة. كما يظهر أو يوضح المعيار أن التسوية الناتجة والمتعلق بالفترات السابقة للبيانات المعروضة في القوائم المالية سيتم إجراؤه للأرباح المحتجزة، ومع ذلك يشير المعيار إلى إمكانية إجراء التسوية (التعديل) في عنصر آخر من حقوق الملكية كما سنرى لاحقا وعند تطبيق الأثر الرجعي على التغيير في السياسات المحاسبية، يجب إجراء (التعديلات) التسويات التالية:

يتم صياغة (إعادة) بيان المعلومات المقارنة عن الفترات السابقة لتعكس التغيير الحاصل في السياسات المحاسبية، كما لو أن السياسة المحاسبية مطبقة بشكل مستمر.

يتوجب بيان الأثر التراكمي للتغيير خالي من ضريبة الدخل-- تسوية للرصيد الافتتاحي للأرباح المحتجزة.

أية معلومات لها علاقة أو صلة بالفترات الماضية (السابقة) كالملخصات التاريخية للبيانات المالية.

استعراض القيود على التطبيق بأثر رجعى كما يلي: 

إذا لم يكن من الممكن عملياً تحديد الآثار الخاصة بالفترة أو الأثر التراكمي لتغيير السياسات المحاسبية، فهنا لا يطلب المعيار المحاسبي الدولي رقم "٨" من الوحدة الاقتصادية تطبيق التغيير في السياسة المحاسبية بأثر رجعي. 

وهناك قيود على التطبيق بأثر رجعى تشمل:

1. في حالة تعذر قياس أو تحديد التأثيرات الخاصة بالفترة المرتبطة بتغيير أي سياسة محاسبية على معلومات المقارنة عن فترة، يمكن للوحدة الاقتصادية أن تقوم بتطبيق السياسة المحاسبية الجديدة على المبالغ أو القيم الدفترية للأصول والالتزامات في بداية أقرب مدة (فترة) يمكن التطبيق عليها بأثر رجعى والتي قد تكون الفترة الحالية، وتقوم الوحدة الاقتصادية أيضاً بعمل تسوية لمطابقة لرصيد أول المدة الخاص بكل بند من بنود حقوق الملكية قد تأثر على هذه الفترة.

2. عند تعذر قياس أو تحديد الأثر التراكمي في بداية المدة الحالية والخاص بتطبيق سياسة محاسبية جديدة على جميع الفترات السابقة، فإنه يجب على الوحدة الاقتصادية تعديل المعلومات المقارنة لتطبقيها السياسة المحاسبية الجديدة بأثر لاحق (مستقبلي) في أقرب تاريخ ممكن.

3. عندما تقوم الوحدة الاقتصادية بتطبيق سياسة محاسبية محددة جديدة بأثر رجعى، فإنها تطبق هذه السياسة على معلومات المقارنة عن الفترات السابقة لأقصى مدة (فترة) ممكنة وليس من العملي التطبيق بأثر رجعى على أي فترة دون إمكانية تحديد التأثير التراكمي على القيم أو المبالغ الخاصة بالأرصدة الافتتاحية والختامية، ويتم إضافة قيمة التعديل (التسوية ) الناشئة الخاصة بالفترات السابقة على الفترات المعد والمجهز عنها القوائم المالية على رصيد أول الفترة الخاص بكل عنصر أو بند من بنود حقوق الملكية والتي قد تتأثر وذلك لأقرب فترة يتم عرضها، وعادة ما تتم التسوية ( التعديل ) على الأرباح المحتجزة إلا أنه قد تتم التعديل (التسوية ) على بند آخر من بنود حقوق الملكية وكما يتم تسوية أو تعديل  أي معلومات أخرى عن الفترات السابقة كالبيانات المالية التاريخية المختصرة عن أقصى  فترة ممكنة.

4. عندما لا يكون بإمكان الوحدة الاقتصادية تطبيق سياسة محاسبية جديدة بأثر رجعى بسبب عدم قدرتها(استطاعتها) قياس أو تحديد التأثير التراكمي لتطبيق السياسة على جميع الفترات السابقة، فانة يتطلب على الوحدة الاقتصادية بتطبيق المعيار بأثر رجعى من بداية أقرب فترة ممكنة، وبالتالي تتجاوز الوحدة الاقتصادية عن الجزء الخاص بالتسوية (بالتعديل) التراكمي للأصول والالتزامات وحقوق الملكية الناشئة قبل هذا التاريخ، كما ويسمح أيضا بتغيير السياسة المحاسبية حتى وإن كانت صعوبة أو تعذر من تطبيق السياسة بأثر لاحق (مستقبلي) عن أي فترة سابقة.

الإفصاح: 

عندما يكون للتغيير في السياسة المحاسبية أثر على الفترة الحالية أو أي فترة سابقة فيجب على الوحدة الاقتصادية الإفصاح عن التالي:

• طبيعة التغيير في السياسات المحاسبية.

• أسباب تطبيق السياسة المحاسبية الجديدة.

• مقدار التعديل في كل بند من البيان المالي المتضرر.

• مقدار التعديل المتعلق بالفترة المعينة السابقة.

ثانيا: التغيرات في التقديرات المحاسبية.

• نتيجة الشكوك الموروثة في الأنشطة التجارية فانه لا يمكن قياس العديد من البيانات المالية بدقة ولكن يتم تقديرها فقط، ويشمل التقدير الأحكام التي تقوم على المعلومات الحديثة الموثوقة والمتوفرة مثل تقدير الديون المعدومة والقيمة العادلة للأصول أو الالتزامات المالية والعمر الإنتاجي ونمط الاستهلاك للأصول المستهلكة.

• أن التقديرات المنطقية تعتبر جزء أساسي لإعداد البيانات المالية ولا تقوض موثوقيتها.

• يكون التقدير بحاجة إلى مراجعة إذا حدثت التغيرات في ظروف كان فيها التقدير يقوم على أو كان نتيجة معلومات جديدة أو خبرة أكبر وهذه المراجعة لا تتصل بالفترات السابقة وليست تصحيحا لخطأ.

• يتم الاعتراف بأثر التغيير في التقدير المحاسبي في الربح أو الخسارة في فترة التغيير إذا كان التغيير يؤثر على تلك الفترة فقط أو في فترة التغيير والفترات المستقبلية إذا كان التغيير يؤثر عليهما معا.

• إذا أدى التغيير في التقدير المحاسبي إلى تغيرات في الأصول والالتزامات أو بند السهم العادي، يتم الاعتراف عن طريق تعديل المبلغ المسجل للأصل المتعلق أو بند حقوق المساهمين في فترة التغيير.

• من أمثلة التغيير في التقدير المحاسبي الذي يؤثر على ربح أو خسارة الفترة الحالية فقط التغيير في مبلغ الدين المعدوم أما التغيير في التقديرات المحاسبية التي تؤثر على الفترة الحالية والفترات المستقبلية مثل التغيير في العمر الإنتاجي والنمط المتوقع لاستهلاك الفوائد الاقتصادية المستقبلية للأصل المستهلك حيث يؤثر ذلك على الفترة الحالية والفترات المستقبلية.

• على المنشاة أن تفصح عن طبيعة ومقدار التغيير في التقدير المحاسبي والذي له إثر في الفترة الحالية أو يتوقع أن يكون له أثر في الفترات المستقبلية.

ثالثا: الأخطاء.

• تنشأ الأخطاء فيما يخص الاعتراف أو القياس أو التقديم أو الإفصاح عن عناصر البيانات المالية، وتعتبر البيانات المالية غير ممتثلة للمعايير الدولية لإعداد التقارير المالية إذا كانت تحتوي على أخطاء.

• يتم تصحيح أخطاء الفترة الحالية المكتشفة قبل التصريح بإصدار البيانات المالية، وإذا لم تكتشف الأخطاء إلا في فترة لاحقة تصحح أخطاء الفترة السابقة في المعلومات المقارنة المقدمة في البيانات المالية للفترة اللاحقة.

• على المنشأة أن تصحح الأخطاء المادية الفترة السابقة بأثر رجعى في أول مجموعة من البيانات المالية المصرح بإصدارها بعد اكتشافها.

شاهد أيضا 

1. المعيار المحاسبي الدولي (40) العقارات الاستثمارية (IAS -40)
2. معيار المحاسبة الدولي (7) قائمة التدفقات النقدية-Cash Flow Statement
3. المعيار5 الأصول غير المتداولة محتفظ بها للبيع والعمليات غير المستمرة
4. إعادة تقييم الأصول الثابتة بموجب معيار المحاسبة الدولي رقم 16